ASSOCIATIONS : DÉMYSTIFIER LA FISCALITÉ


 Démystifier la fiscalité Isolated on white backgroundSi, depuis 1998, des instructions fiscales successives ont aidé les associations en organisant une démarche d’analyse de leur statut fiscal, ces dernières mériteraient aujourd’hui un « toilettage ». Mieux connaître les enjeux, les risques, mais également les opportunités de son environnement fiscal, permettra ainsi la mise en œuvre décomplexée du projet associatif.

La loi 1901 définit l’association dans son article 1er comme « la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun d’une façon permanente leurs connaissances ou leur activité dans un but autre que de partager des bénéfices ». L’acte fondateur d’une association n’est donc pas guidé par la recherche du profit ce qui ne l’exclut nullement. Seul le partage de celui-ci est en théorie exclu.
Les associations qui remplissent les critères de non-lucrativité bénéficient ainsi d’un régime fiscal favorable au regard des impôts commerciaux. Mais elles effectuent parfois des prestations de services payantes susceptibles d’être assimilées à des activités commerciales. L’existence d’excédents, forcément recherchés pour financer leur projet associatif, n’est pas en soi une cause de fiscalisation.

Mais, en dehors d’exonérations communément admises [1], le paysage fiscal dans lequel évoluent traditionnellement les associations est sans cesse redéfini.

LE PROJET ASSOCIATIF AU CŒUR DE LA GOUVERNANCE

L’objet social doit être distingué du projet associatif. Le premier fait partie des éléments constitutifs des statuts permettant d’acquérir la personnalité morale. Il est l’héritage laissé par les fondateurs et répond à la question « pourquoi ? ».
Le second est souvent matérialisé par un document complémentaire (mais non obligatoire) qui permet de rassembler les membres fondateurs, les adhérents et les partenaires. Il définit les valeurs et les stratégies suivies par l’association afin d’atteindre son objet social, il correspond au « comment ? ».
Le projet associatif, au cœur de la question de la gouvernance, doit donc être préalable à toute problématique ou analyse fiscale. La fiscalité n’a pas vocation à être une limite que l’on se fixe, encore moins un objectif. Elle n’est qu’une variable.

Le projet associatif doit être absolument bâti en dehors de toute question fiscale. Seul l’objet compte.
C’est ensuite que la problématique fiscale doit se poser pour définir les contraintes, voire les opportunités, qu’elle implique sur le projet lui-même. Si tout le monde est souvent d’accord sur le « pourquoi », le « comment » peut générer des débats enflammés au sein d’une association.

Certains pensent que les contraintes externes imposent de s’adapter en développant des activités commerciales autonomes ou complémentaires censées permettre de financer les activités non lucratives en théorie déficitaires par nature. Mais cette position est souvent opposée à celle des partisans d’une ligne plus traditionnelle selon laquelle la commercialité d’une activité est à exclure : principes de non-lucrativité du modèle associatif pervertis, non conformité avec l’objet statutaire et peur de voir la recherche du profit prendre le pas sur l’utilité sociale recherchée sont les moteurs de ces oppositions. En fait, l’un n’exclut pas forcément l’autre !


En définissant son plan d’action, l’association doit ainsi examiner plusieurs aspects du projet associatif

  • La rémunération des dirigeants peut-elle ou doit-elle être envisagée du fait d’une implication importante, voire indispensable dans le pilotage du projet ?
  • Des activités de prestations ou de ventes de produits n’entrent- elles pas en concurrence avec une entreprise commerciale ?
  • Existe-t-il un « marché »? Si oui, dans quelles conditions l’association concurrence-t-elle le secteur marchand ?
  • Quel est l’impact de l’imposition éventuelle aux impôts commerciaux ? Les équilibres économiques et financiers indispensables à la pérennité du projet sont-ils assurés ?
  • Existe-t-il des possibilités pour gérer en parallèle des activités lucratives et des activités non lucratives ?

DÉTERMINER LE RÉGIME FISCAL D’UNE ASSOCIATION :

L’instruction fiscale  de 1998[2 ] donne pour la première fois une méthode d’autodiagnostic de la situation d’une association en indiquant que « si ces organismes exercent des activités lucratives, ceux-ci doivent être soumis aux impôts commerciaux afin de garantir le respect du principe d’égalité devant les charges publiques et d’éviter des distorsions de concurrence ».

Gestion désintéressée

Une gestion désintéressée suppose le cumul de trois conditions :
• l’association est gérée à titre bénévole par des personnes n’ayant aucun intérêt dans le résultat ;
• l’association ne procède à aucune distribution directe ou indirecte de ses excédents ;
• les membres de l’association ou leurs ayant droits ne peuvent être déclarés attributaires d’une part de l’actif (sauf droit de reprise des apports justifiés par une convention), et ce, également lors de la dissolution de l’association.

Les critères dans le temps

Néanmoins, ces critères ont peu à peu évolué face à la nécessité des associations de s’entourer de dirigeants engagés. Le critère de gratuité de la gestion[3] a donc été « partiellement abandonné » et dorénavant, la rémunération des dirigeants ne constitue plus un frein au caractère désintéressé, à condition que certains seuils soient respectés et que celle-ci ne soit pas disproportionnée au regard du travail effectué[4].

L’administration tolère ainsi que les dirigeants, de droit ou de fait, soient rémunérés, à condition que cette rémunération soit inférieure aux trois quarts du Smic. Le cumul avec le dispositif de rémunération prévu pour les « grandes » associations (possibilité de rémunérer jusqu’à trois dirigeants, dans la limite de trois fois le plafond de la Sécurité sociale et sous conditions de montant des ressources propres) est interdit. Sauf dérogation, la rémunération d’un dirigeant n’est donc en rien proscrite. Elle est finalement un choix de gouvernance avant d’être un critère fiscal.

Situation de concurrence

Si la gestion désintéressée n’est pas remise en cause, l’association doit vérifier sa situation au regard de la concurrence. Celle-ci s’apprécie par rapport à des entreprises ou à des organismes lucratifs exerçant la même activité, dans le même secteur géographique. L’appréciation de la concurrence ne s’effectue donc pas en fonction de catégories générales d’activités (spectacles, tourisme, activités sportives…), mais à l’intérieur de ces catégories. C’est à un niveau fi que la nature des activités concernées doit être analysée. En l’absence de concurrents, la non-lucrativité des activités est acquise.

Modalités d’exercice des activités concurrentielles

En cas de concurrence avérée, l’association doit vérifier qu’elle n’exerce pas son activité selon les mêmes modalités que le concurrent potentiel du secteur marchand. Elle doit donc se distinguer au regard de quatre critères d’importance décroissante (les deux premiers étant prépondérants pour déterminer l’utilité sociale des activités ainsi analysées), « la règle des 4 P » : le produit proposé, le public visé, les prix pratiqués et la publicité effectuée.
Finalement, le « client » potentiel d’une zone géographique donnée a-t-il le choix ? Peut-il se procurer indifféremment le même service ou produit auprès d’elle ou d’un concurrent identifié  ?

Si, au regard de cette analyse, l’association ne se comporte pas comme une entreprise commerciale, elle demeure non lucrative si elle n’entretient pas de relations privilégiées avec des entreprises. Même si les trois critères sont remplis, il convient aux dirigeants de rester vigilants. Ils ne sont pas forcément maîtres du positionnement concurrentiel de leur association. Celle-ci pouvant passer d’une situation de non-concurrence à une situation concurrentielle sans même avoir modifié son activité. En effet, l’environnement socio-économique évolue. Ce qui, à une époque donnée, ne constituait pas un « marché » susceptible d’intéresser des entreprises, peut, du fait des évolutions de la société et des pratiques, entrer progressivement dans un secteur concurrentiel « solvable ».

[1] Activités commerciales non prépondérantes et inférieures à 60 000 euros, exonération de six manifestations de bienfaisance…

[2] instr. BOI 4 H-5-98 no 170 du 15 sept. 1998 reprise par instr. BOI 4 H-5-06 du 18 déc. 2006 elle-même reprise au BOFiP-Impôts, notamment BOi-is- cHAmP-10-50-10-10 du 12 sept. 2012.

[3] le remboursement de frais ne constitue pas une rémunération s’ils sont justifiés et engagés dans le cadre du projet associatif.

[4] JA no 497/2014, p. 43.

LE DÉVELOPPEMENT D’ACTIVITÉ LUCRATIVES

Sauf à rejeter les activités lucratives pour des raisons légitimes liées à la nature du projet, à la gouvernance ou tout simplement à l’inexistence d’un marché au regard des compétences mobilisées dans l’association, les ventes de prestations ou de produits peuvent être étudiées au regard du modèle économique global de l’entité et des possibilités d’exonération spécifiques aux associations.

Maîtrise du modèle économique

Bien gérer son association veut dire anticiper et définir son objet et projet social. Et, à ce titre, prendre le temps de décomposer les activités afin d’établir le modèle économique associatif le plus adapté. Celui qui permettra également de prévenir les conséquences des choix possibles en matière de gestion et de fiscalité.
Si le développement d’une activité lucrative semble nécessaire dans le cadre du projet, l’association doit pouvoir développer une véritable politique commerciale. Celle-ci doit lui permettre de vendre ses prestations en réalisant des excédents finançant  ses activités d’utilité sociale. Cela nécessite la mise en place d’une politique tarifaire définie par une connaissance précise de ses coûts, y compris fiscaux, et une organisation adaptée.

Exonération d’impôts commerciaux

Services rendus à des membres. Une association dont la gestion est désintéressée est exonérée des impôts commerciaux. Si elle a pour objet de rendre à ses membres des services à caractère sportif, éducatif, culturel ou social[5]. Les ventes accessoires diverses consenties à ces derniers sont également concernées par cette exonération dans la limite de 10 % des recettes totales.

Franchise des impôts commerciaux.

Le montant cumulé des recettes correspondant aux activités lucratives de l’association est exonéré des impôts commerciaux s’il ne dépasse pas 60 540 euros (seuil en 2015) sur la même année civile[6]. Les prestations d’hébergement, de restauration et d’exploitation de bars et de buvettes ne sont pas concernées par cette exonération. Mais, peuvent être intégrées dans une autre mesure d’exonération possible : les recettes des six manifestations de bienfaisance organisées dans l’année[7]

Isoler les activités lucratives

Sectorisation des activités lucratives

Une association peut réaliser des opérations de nature lucrative sans que cela remette en cause son caractère non lucratif, à condition que ces dernières soient dissociables et restent prépondérantes. La sectorisation des activités lucratives consiste ainsi à séparer fiscalement et donc comptablement les opérations liées à ces activités au sein d’un « secteur distinct d’activité ». Cette séparation peut s’opérer en fonction du lieu de production, de la nature des investissements, des moyens humains ou matériels ou du public ciblé. Elle nécessite aussi une certaine organisation en interne, car il faut affecter les moyens de productions, les investissements et les dépenses aux secteurs considérés.

Les charges communes doivent être réparties dans ce cas selon des clés de répartition à définir afin de ressortir un résultat par secteur. filialisation des activités lucratives. Elle consiste à créer une structure commerciale, le plus souvent une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL), pour y apporter les activités lucratives et les isoler. Cette solution peut se révéler nécessaire lorsque l’activité lucrative devient prépondérante afin d’éviter une fiscalisation globale de l’entité, y compris pour sa partie non lucrative [8]

Coût de la non-lucrativité

Le non-assujettissement aux impôts commerciaux n’est pas forcément gage d’économies. En effet, les associations non lucratives sont soumises à d’autres taxes :

  • la taxe d’habitation si elles utilisent un local en tant que locataire ou propriétaire et dans ce dernier cas s’ajoute aussi la taxe foncière ;
  • l’impôt sur les sociétés au taux réduit des organismes non lucratifs calculé sur les revenus ;
  • la taxe sur les salaires si elles emploient des salariés. Cette taxe bénéficie néanmoins d’un abattement relevé en 2015 à 20 262

A contrario, l’assujettissement aux impôts commerciaux permet de bénéficier d’un taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) à 5,5 %. Dans le cas par exemple de la vente de prestations pour des personnes dépendantes et du crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi (CICE) ; à 6 % de la masse salariale, versé pour les salaires ne dépassant pas 2,5 fois le plafond de la Sécurité sociale. Néanmoins, une association n’a pas la possibilité d’assujettir volontairement son activité à l’impôt.

RESCRIT FISCAL

Pour connaître précisément sa situation au regard de la fiscalité, toute association peut interroger l’administration fiscale dans le cadre de la procédure de Rescrit fiscal[9]. La réponse des services fiscaux s’impose alors à elle[10].

[5] cGi, art. 261, 7, 1o, a).

[6] cGi, art. 261, 7, 1o, b).

[7] cGi, art. 261, 7, 1o, c).

[8] Dans certains cas, une filialisation mal menée peut conduire à l’assujettissement aux impôts commerciaux des activités non lucratives demeurées dans l’association mère.

[9] lPf, art. l. 80 A à l. 80 c.

[10] JA no 515/2015, p. 37.

Source : Jurisassociations N°524 – 15 septembre 2015

Auteur : Cédric Lavédrine, Expert Comptable, membre de la commission « Associations » du Conseil Régional de l’Ordre des experts-comptables Paris Ile-de-France

Co-Auteur : Lamia Allouli, Expert-comptable, membre de la commission « Associations » du Conseil Régional de l’Ordre des experts-comptables Paris Ile-de-France

Date de Publication : Le 25/09/2015

 

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